Wird das Mining von Kryptowährungen derart betrieben, fehlt es am Kriterium der Nachhaltigkeit sowie teilweise an jenem der Selbständigkeit, welche gem § 28 BAO jedenfalls für das Vorliegen von Einkünften aus Gewerbebetrieb iSd § 23 Abs 1 EStG vorliegen müssen. Die aus dem Mining-Pool resultierenden Einkünfte sind so- dann unter die sonstigen Leistungen iSd § 29 Z 3 EStG zu subsumie- ren.

4.2. Mining

Werden Krypto-Assets durch sogenanntes „Mining“ (in weiterer Folge auch „Schürfen“ bzw Solo-Mining genannt) geschaffen, liegt grund- sätzlich unabhängig von dem Ausmaß der Mining-Tätigkeiten im pri- vaten Bereich eine gewerbliche Tätigkeit vor, die Einkünfte aus Gewer- bebetrieb iSd § 23 Z 1 EStG nach sich zieht. Nach hA im Schrifttum98 handelt es sich beim Mining um einen Herstellungsvorgang, da durch den Einsatz von Ressourcen (Strom, Rechenleistung etc) ein Wirt- schaftsgut entsteht.

4.3. Mining als nicht gewerbliche Tätigkeit

Jedoch besteht darüber hinaus die Möglichkeit der Beteiligung an einem Mining-Pool, wobei die PCs mehrerer Miner zusammen- geschlossen werden und so gemeinsam die erforderliche Rechenleis- tung erbracht und der Ertrag aufgeteilt wird. Zusammenschlüsse zu Mining-Pools sind insb bei den meistbenutzten Blockchain-Syste- men zu beobachten, da wegen der hohen Grenzkosten für die Trans- aktionsüberprüfung ein erhöhter Mitteleinsatz (dh Rechenleistung) erforderlich ist. Bei derartigen Mining-Pools ist die Konzentration

97  Unter sinngemäßer Anwendung der EStR 2000 Rz 5432; VwGH 17.9.1997, 93/13/0036.

98  Bspw Hirschler/Stückler in Kirchmayr et al (Hrsg), Konzernsteuerrecht 116 ff.

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Kapitel 4: Besteuerung des gewerblichen Handelns mit Kryptowährungen

von Einzelkapazitäten und Ressourcen zur Gewinnmaximierung und Rentabilitätssteigerung von vordergründiger Relevanz.99 Aufgrund der Größe der Netzwerke ist insb für Privatpersonen fast ausschließ- lich diese Art des Minings profitabel. Im Gegensatz zum Solo-Mining liegt beim Pool-Mining kein Herstellungs-, sondern ein Anschaffungs- vorgang vor.100

Ebenfalls profitabler für Privatpersonen gestaltet sich das sog Cloud-Mining; dabei wird der gesamte Betrieb der Hard- und Soft- ware an einen Betreiber ausgelagert, welcher den Kauf und die Verwal- tung der Mining-Hardware verantwortet. Der Kunde entrichtet eine einmalige bzw monatliche Zahlung, wofür dieser einen Anteil an der geminten Kryptowährung, abzüglich einer Bearbeitungsgebühr, gut- geschrieben bekommt.

Liegt in wirtschaftlicher Betrachtungsweise beim Cloud-Mining eine bloße Kapitalhingabe vor, ist dies als Anschaffungsvorgang anzu- sehen.101 Wird das Mining von Kryptowährungen derart betrieben, fehlt es am Kriterium der Nachhaltigkeit sowie teilweise an jenem der Selbständigkeit, welche gem § 28 BAO jedenfalls für das Vorliegen von Einkünften aus Gewerbebetrieb iSd § 23 Abs 1 EStG vorliegen müssen. Die aus dem Mining-Pool resultierenden Einkünfte sind so- dann unter die sonstigen Leistungen iSd § 29 Z 3 EStG zu subsumie- ren.102 Erfolgt eine spätere Veräußerung der dabei zugeflossenen Kryptowährungen, liegen Einkünfte aus Spekulationsgeschäften iSd § 31 EStG vor. Dies bedeutet, dass eine Steuerpflicht lediglich in sol- chen Fällen vorliegt, in denen der Zeitraum zwischen Anschaffung und Veräußerung nicht mehr als ein Jahr beträgt.103

99  Gorzala/Hanzl, ÖBA 2018, 561 f.

100  Enzinger, SWK 2017, 1017.

101  Enzinger, SWK 2017, 1015 ff.

102  Petutschnig, ÖStZ 2014, 357 zum Mining-Pool; bejahend Jakom/Kanduth-Kristen, EStG13

§ 29 Rz 42.

103  § 31 Abs 1 EStG.

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Kapitel 4: Besteuerung des gewerblichen Handelns mit Kryptowährungen

Die aus dem Cloud-Mining resultierenden Einkünfte sind ebenfalls unter die sonstigen Einkünfte aus iSd § 29 Z 3 EStG zu subsumieren. Erfolgt eine spätere Veräußerung der dabei zugeflossenen Kryptowäh- rungen, liegen wiederum Einkünfte aus Spekulationsgeschäften iSd § 31 EStG vor.

Sollten hingegen die Voraussetzungen des § 28 BAO kumulativ er- füllt sein und somit ein Gewerbebetrieb vorliegen, liegen Einkünfte aus Gewerbebetrieb iSd § 23 Z 1 EStG vor, auch bei einer späteren Veräu- ßerung.

BEISPIEL H

Herr A kauft sich am 1.1.2017 in einen Mining-Pool ein und erhält monat- lich eine Ausschüttung seiner anteiligen Bitcoins.

Herr A erzielt Einkünfte aus sonstigen Leistungen gem §29 Z3 EStG. Diese Einkünfte sind im Zeitpunkt des Zukommens mit dem ta- gesaktuellen Kurswert von Bitcoin (abrufbar bspw auf www.coinmarket- cap.com) zu erfassen.